Турфирма, которая работает на общем режиме налогообложения, реализует авиабилеты на регулярные рейсы для юридических лиц. Как показывает практика, нередко клиенты по тем или иным причинам возвращают билеты. В этом случае у бухгалтера могут возникнуть сложности. Разобраться в ситуации поможет наш материал

ПРАВОВЫЕ ОСНОВЫ РАСТОРЖЕНИЯ ДОГОВОРА
Клиент турфирмы (юридическое лицо) может отказаться от исполнения договора (вернуть купленные авиабилеты), если оплатит турфирме фактически понесенные расходы, связанные с исполнением обязательств по договору (п. 1 ст. 782 Гражданского кодекса РФ).
Основанием для возмещения расходов турфирмы являются первичные документы: авиабилеты; договор с авиакомпанией, в котором указаны штрафные санкции при аннулировании заказанных билетов; документы, подтверждающие собственные расходы турфирмы (на выплату зарплаты персонала, начисления ЕСН, амортизации основных средств и др.).

БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ ВОЗВРАТА БИЛЕТА
По действующему законодательству турфирма заключает с авиакомпанией на реализацию билетов агентский договор, а с туристом - договор купли-продажи.
Как отразить в бухгалтерском учете турфирмы возврат авиабилета юридическим лицом? Покажем на примере…

ПРИМЕР
Организация перечислила турфирме авансом 15 000 руб. на приобретение авиабилета на регулярный рейс.
Сумма агентского вознаграждения турфирмы по продаже билета составляет 5 процентов от его стоимости, или 750 руб. (в том числе НДС - 114,41 руб.). Турфирма перечисляет авиакомпании стоимость авиабилета за минусом вознаграждения.
За пять дней до рейса организация-покупатель отказалась от поездки.
По условиям договора с авиакомпанией за возвращенный билет за пять дней до рейса турфирма уплачивает штраф в размере 20 процентов от стоимости билета (без учета вознаграждения).

Дополнительно отметим
Штраф за возврат билета на регулярный авиарейс устанавливает сам перевозчик. Его размер зависит от того, за какой срок до полета пассажир отказался от билета, от тарифа, по которому билет был реализован, и прочих факторов.
Собственные расходы турфирмы по реализации авиабилета составили 600 руб.
В условиях договора записано, что организация возмещает все расходы турфирмы, связанные с неисполнением договора.
Турфирма представила организации отчет о расходах по приобретению авиабилета с приложением копии договора с авиакомпанией, в котором указаны штрафные санкции, и расчет собственных расходов.
Сумма возмещения расходов составила 3450 руб., в том числе:
- штрафные санкции авиакомпании - 2850 руб. ((15 000 руб. - 750 руб.) × 20%);
- возмещение расходов - 600 руб.
В учете турфирмы бухгалтер сделает следующие проводки.

При продаже авиабилета:
ДЕБЕТ 51
КРЕДИТ 62 субсчет «Авансы полученные»
- 15 000 руб. - получен аванс от организации;
ДЕБЕТ 76 субсчет «НДС с авансов полученных»

- 114,41 руб. (750 руб. × 18% : 118%) - начислен НДС с аванса;
Обратите внимание: в облагаемую базу по НДС включают лишь сумму вознаграждения, полагающегося турфирме за продажу авиабилета.

КРЕДИТ 51
- 14 250 руб. (15 000 - 750) - перечислено авиакомпании за авиабилет;
ДЕБЕТ 006
- 15 000 руб. - получен бланк авиабилета;
КРЕДИТ 006
- 15 000 руб. - списан бланк реализованного авиабилета;


- 15 000 руб. - передан авиабилет организации-покупателю;
ДЕБЕТ 62 субсчет «Авансы полученные»

- 15 000 руб. - зачтен аванс за билет;
ДЕБЕТ 76 субсчет «Расчеты с авиакомпанией»
КРЕДИТ 90 субсчет «Выручка»
- 750 руб. - начислена сумма агентского вознаграждения;
ДЕБЕТ 68 субсчет «Расчеты по НДС»
КРЕДИТ 76 субсчет «НДС с авансов полученных»
- 114,41 руб. - восстановлен НДС, начисленный ранее с полученного аванса;
ДЕБЕТ 90 субсчет «Налог на добавленную стоимость»
КРЕДИТ 68 субсчет «Расчеты по НДС»
- 114,41 руб. - начислен НДС с агентского вознаграждения.
При возврате авиабилета:
ДЕБЕТ 91 субсчет «Прочие расходы»
КРЕДИТ 76 субсчет «Расчеты с авиакомпанией»
- 2850 руб. - начислен штраф за непроданный авиабилет;
ДЕБЕТ 62 субсчет «Расчеты с покупателем»
КРЕДИТ 91 субсчет «Прочие доходы»
- 3450 руб. - отражены штраф и расходы, подлежащие возмещению организацией;
Поясним. Поскольку авиабилет представляет собой договор воздушной перевозки, который заключается между пассажиром и перевозчиком (п. 1 ст. 103 Воздушного кодекса РФ), то, когда клиент возвращает его в авиакассу турфирмы, через которую он был приобретен, она, будучи агентом авиакомпании, обязана удержать с клиента штраф.
ДЕБЕТ 76 субсчет «Расчеты с авиакомпанией»
КРЕДИТ 62 субсчет «Расчеты с покупателем»
- 15 000 руб. - возвращен авиабилет организацией-покупателем;
ДЕБЕТ 006
- 15 000 руб. - получен бланк авиабилета от покупателя;
КРЕДИТ 006
- 15 000 руб. - возвращен бланк билета авиакомпании;
ДЕБЕТ 51
КРЕДИТ 76 субсчет «Расчеты с авиакомпанией»
- 11 400 руб. (14 250 - 2850) - получены от авиакомпании денежные средства за вычетом штрафных санкций;
ДЕБЕТ 76 субсчет «Расчеты с авиакомпанией»
КРЕДИТ 90 субсчет «Выручка»
- 750 руб. - сторнировано вознаграждение за продажу билета;
ДЕБЕТ 62 субсчет «Расчеты с покупателем»
КРЕДИТ 51
- 11 550 руб. (15 000 - 3450) - возвращен остаток денежных средств организации.
НАЛОГ НА ПРИБЫЛЬ
Суммы компенсации ущерба, полученные турфирмой, включаются в состав внереализационных доходов и увеличивают налогооблагаемую прибыль (п. 3 ст. 250 Налогового кодекса РФ).
Моментом учета штрафов в составе облагаемых доходов является день признания соответствующих сумм должником (день вступления в законную силу решения суда о взыскании этих сумм) - при методе начисления. При кассовом методе - день поступления денег на расчетный счет (в кассу) турфирмы.

НАЛОГ НА ДОБАВЛЕННУЮ СТОИМОСТЬ Суммы, полученные турфирмой в качестве возмещения убытков при расторжении договора, НДС не облагаются (подп. 1 п. 1

Авиабилеты могут быть как включены в состав турпакета, так и реализованы самостоятельно. Однако и в том и в другом случае турфирма выступает посредником между перевозчиком и туристом: обязанности по обеспечению перевозки пассажиров возлагаются на авиакомпанию, а турфирма принимает на себя обязательства по привлечению клиентов и реализации авиабилетов. При этом туристические компании могут заключать два вида договоров с авиакомпаниями - фрахтования или агентирования.

Фрахтование

Договоры фрахтования более известны как чартеры. На основании статьи 787 Гражданского кодекса РФ по договору фрахтования перевозчик предоставляет транспортное средство либо часть мест в транспортном средстве для перевозки пассажиров. Порядок фрахтования, а также форма указанного договора устанавливаются транспортными уставами и кодексами в зависимости от вида транспортного средства.

В случае заключения договора фрахтования турфирма самостоятельно формирует стоимость билета. Помимо оплаты услуг перевозчика в нее могут быть включены расходы на обеспечение питания пассажиров, перевозки багажа и другие расходы, связанные с перевозкой.

Организацией чартерных рейсов, как правило, занимаются туроператоры, которые для расширения возможностей по реализации билетов могут привлекать турагентов. При этом заключаются агентские договоры. Такие договоры регулируются положениями главы 52 «Агентирование» Гражданского кодекса РФ. Обязательными элементами исполнения таких договоров являются отчет агента о проданных билетах с указанием вознаграждения и акт оказанных услуг на эту сумму.

Агентирование

Турфирмы также реализуют билеты, выступая агентами авиакомпаний. Такие агентские договоры не исключают возможности привлечения третьих лиц для исполнения договора. Статьей 1009 Гражданского кодекса РФ что агент вправе заключить субагентский договор с другим лицом. Это означает, что для заключения субагентского договора не требуется разрешения от авиакомпании, если запрет на такие договоры отсутствует в самом агентском договоре. Однако при этом следует учесть, что за действия субагента перед принципалом несет непосредственно агент. Также как и агент, субагент обязан о реализованных билетах (ст. 1008 Гражданского кодекса РФ). На основании отчета составляется акт оказанных услуг.

Выручка от продаж

Если турфирма реализует билеты по агентскому договору, ее выручка будет формироваться из полученного вознаграждения. При этом авиакомпании оставляют за собой право включать сумму вознаграждения в стоимость билета, а также предоставлять право туристическим компаниям устанавливать дополнительные наценки к билетам. В этом случае в документах необходимо разделить стоимость билета и размер дополнительно получаемого вознаграждения. Также общее количество реализованных билетов и расчет вознаграждения должны быть отражены в отчете агента и акте оказанных услуг по реализации билетов.

Учет штрафа за возврат билетов

По условиям статьи 108 Воздушного кодекса РФ пассажир имеет право отказаться от полета и при условии уведомления перевозчика не позднее чем за 24 часа до отправления воздушного судна получить обратно уплаченную за перевозку сумму.

Положениями Федеральных авиационных правил «Общие правила воздушных перевозок пассажиров, багажа, грузов и требования к обслуживанию пассажиров, грузоотправителей, грузополучателей», утвержденных приказом Минтранса России от 28 июня 2007 г. № 82, также предусмотрен возврат пассажиру при его отказе от перевозки. Кроме того, указанными правилами предусмотрен возврат денежных средств агентами (если такое право предоставлено агенту непосредственно перевозчиком) и возврат денежных средств в случае оплаты перевозки, выполняемой по договору фрахтования. При этом денежные средства должны быть возвращены лицом, которому была оплачена перевозка по договору чартера.

Но такая обязанность по возврату денежных средств при отказе от перелета существует только по договору перевозки, заключенному между перевозчиком и пассажиром. Однако авиакомпании заключают договоры на реализацию билетов с организациями - турфирмами. В связи с чем они имеют право оговорить дополнительные штрафные санкции при возврате билетов, применяемые уже к самим агентам.

В свою очередь турфирмы при заключении договоров с туристами также предусматривают различные удержания из суммы возвратов для покрытия своих издержек. Такие договоры с туристами по своему содержанию более соответствуют договорам поручения (гл. 49 «Поручение» Гражданского кодекса РФ), в рамках которых турфирма принимает на себя обязательства перед туристом на поиск подходящих авиабилетов. Кроме того, перевозку осуществляют также и авиакомпании, на деятельность которых не распространяются Федеральные авиационные правила, действующие на территории РФ, и они имеют право устанавливать различные штрафные санкции при возврате билетов. Учет штрафа за возврат билетов является прочими расходами организации (п. 11 ПБУ 10/99 «Расходы организации»). Также они могут быть учтены в составе внереализационных расходов при формировании налогооблагаемой базы по (подп. 13 п. 1 ст. 265 Налогового кодекса РФ).

А вот при «упрощенке» учет штрафа за возврат билетов и уплаченные неустойки не включаютcя в расходы, учитываемые при налогообложении, так как перечень расходов, указанных в пункте 1 статьи 346.16 Налогового кодекса РФ, является закрытым и таких расходов не содержит. Чего нельзя сказать о штрафных санкциях, полученных от туриста, которые должны быть включены в налогооблагаемый доход независимо от применяемой Объект налогообложения при «упрощенке» («доходы» или «доходы минус расходы») выбирает сама турфирма.

Авиабилет является договором перевозки между авиакомпанией и пассажиром, предоставляющим право на услуги авиационной пассажирской перевозки, в виде именного документа установленного образца. Билет является средством контроля и подлежит обязательной регистрации перед вылетом, после регистрации пассажир получает посадочный талон.
Приобрести авиабилеты покупатель может в туристской фирме или напрямую в авиакомпании. Необходимо отметить, что в дальнейшем от этого будет зависеть перспектива возмещения денежных средств за отказ от уже приобретенного авиабилета.
Практика свидетельствует, что наиболее распространена покупка авиабилетов через туристские фирмы, которые по действующему законодательству имеют заключенные с авиакомпаниями агентские договоры на реализацию данных билетов. В этом случае с туристом заключается договор купли-продажи.
По агентским договорам турфирмы обязуются оформить и продать билеты по требованиям и правилам, которые устанавливает авиакомпания. За свои услуги турфирма получает от перевозчика вознаграждение, которое и является ее выручкой и с которой необходимо платить налоги.
Авиакомпания самостоятельно решает, входит ли вознаграждение посредника в стоимость авиаперелета, которая указывается на бланке билета, либо такое вознаграждение оформляется на специальных бланках (квитанция сборов за оформление). Данные квитанции, так же как и авиабилеты, являются бланками строгой отчетности.

Пример 1. Турагентство "Авиатур-Инн" имеет заключенный агентский договор с авиакомпаний "Ред Вингс Эйр", на основании которого осуществляет продажу авиабилетов по маршруту Москва - Салоники - Москва и Москва - Афины - Москва.
В мае 2010 г. турагентством было продано 8 авиабилетов:

М - Салоники - М 27.05 - 03.06.2010 - 2 12 000
М - Салоники - М 02.06 - 12.06.2010 - 2 13 500
М - Афины - М 21.06 - 28.06.2010 - 2 17 000
М - Салоники - М 07.06 - 09.06.2010 - 2 13 000

Вознаграждение турагентства в соответствии с договором составляет 15% от стоимости проданных авиабилетов. Авиакомпании перечисляется стоимость авиабилетов за вычетом вознаграждения.
турагента "Авиатур-Инн" будут сделаны следующие записи:
- в кассу получены денежные средства за авиабилеты (12 000 руб. x 2 + 13 500 руб. x 2 + 17 000 руб. x 2 + 13 000 руб. x 2):
Дебет счета 50 "Касса"
Кредит счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" 111 000 руб.;

Дебет счета 006 "Бланки строгой отчетности" 111 000 руб.;

Кредит счета 006 111 000 руб.;
- отражена задолженность перевозчику по проданным авиабилетам:
Дебет счета 62
Кредит счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и
кредиторами" 111 000 руб.;
- отражена выручка от продажи авиабилетов в размере агентского вознаграждения (111 000 руб. x 0,15):
Дебет счета 76
Кредит счета 90 "Продажи", субсчет "Выручка", 16 650 руб.;
- начислен НДС с агентского вознаграждения (16 650 руб. x 18% / 118%):
Дебет счета 90, субсчет "Налог на добавленную стоимость",
Кредит счета 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет "Расчеты
по НДС", 2540 руб.;
- перечислена авиакомпании стоимость перевозки за вычетом вознаграждения по агентскому договору (111 000 руб. - 16 650 руб.):
Дебет счета 76
Кредит счета 51 "Расчетные счета" 94 350 руб.

По договору перевозки пассажира перевозчик обязуется перевезти пассажира в пункт назначения. Заключение договора перевозки пассажира удостоверяется билетом (п. п. 1, 2 ст. 786 Гражданского кодекса РФ). При этом на практике случаются ситуации, в результате которых пассажиру приходится аннулировать приобретенный авиабилет.
Клиент вправе отказаться от исполнения договора, вернув купленные авиабилеты, при этом ему необходимо оплатить установленные штрафы за расторжение договоренности.
В случае отказа от полета, возврата или обмена авиабилета необходимо помнить, что условия отказа от полета, возврата или обмена авиабилета зависят от тарифа. Общее правило заключается в следующем: чем дешевле билет, тем с большими потерями производится его обмен или возврат.
Возврат производится на основании предъявляемого авиабилета с неиспользованными полетными купонами.
В случае отказа от полета по желанию пассажира (добровольный возврат) возврат денег за неиспользованный билет производится только в агентстве продажи билета. За несвоевременный отказ от полета (как правило, менее чем за сутки до вылета) с пассажира может удерживаться сбор (штраф) в установленном порядке. Некоторые виды предлагаемых тарифов накладывают ограничения на возврат вне зависимости от времени возврата вплоть до полного запрета возврата купленного билета.
В случае отказа от полета по независящим от пассажира причинам - отмена или задержка рейса, отсутствие мест на рейсе и т.п. (вынужденный возврат) - возврат, как правило, может быть произведен в кассах непосредственно в аэропорту. При этом никакие сборы или штрафы взиматься не должны.
Необходимо уделить внимание тому, что в случае вынужденного возврата представители авиакомпании в аэропорту или работники службы регистрации обязаны сделать в билете соответствующую отметку и заверить ее печатью или личным штампом, так как только такая отметка является основанием для агентства, производящего возврат денег, для признания возврата вынужденным.
По ст. 108 Воздушного кодекса РФ пассажир воздушного судна имеет право отказаться от полета, уведомив об этом перевозчика не позднее чем за 24 часа до отправления. Кроме того, авиаперевозчик вправе установить льготный срок. Тогда пассажир должен получить обратно всю уплаченную перевозчику сумму. При отказе от полета позднее установленного срока (менее чем за 24 часа до вылета) пассажир имеет право получить обратно уплаченную сумму с удержанием сбора. Законодательно оговорено, что его размер не может превышать 25% от стоимости перевозки.
Иностранные компании в большинстве своем удерживают достаточно большие штрафы, так как на них не распространяются требования, предъявляемые к российским перевозчикам.
В любом случае покупка авиабилета должна сопровождаться изучением покупателем условий и правил его возврата, отказа или обмена, т.к. популярные на сегодняшний момент минимальные тарифы представляют собой невозвратные и неменяемые билеты, при этом они могут подразумевать возврат только такс и аэропортовых сборов.
Размер штрафа не более 25% за отказ от перевозки менее чем за 24 часа до полета установлен также в ч. XXIII "Возврат денежных сумм, уплаченных за перевозку" Федеральных авиационных правил "Общие правила воздушных перевозок пассажиров, багажа, грузов и требования к обслуживанию пассажиров, грузоотправителей, грузополучателей", утвержденных Приказом Минтранса России от 28.06.2007 N 82.
Такой вид штрафа действует только по договору перевозки, который заключается между пассажиром и самим перевозчиком.
В случае покупки авиабилета в туристской фирме, которая имеет агентский договор с перевозчиком, договором между клиентом и турфирмой оговариваются все размеры штрафов, правила взимания и условия их возникновения. Это обосновано тем, что перевозчик свободен в установке штрафов для турфирмы, реализующей его авиабилеты. Поэтому в данной ситуации конечные штрафы для пассажира в случае возврата билета и отказа от вылета могут отличаться от законодательно установленных и подлежат обязательному жесткому закреплению в договорных отношениях. Зачастую турфирмы устанавливают также дополнительные штрафные санкции для покрытия собственных расходов, понесенных при реализации авиабилетов.

Пример 2. Турагентство "ТревелЭйрбас" имеет заключенный агентский договор с авиакомпанией "Тай Авиа", на основании которого осуществляет продажу авиабилетов по маршруту Москва - Куала-Лумпур - Москва. Стоимость одного билета равна 60 000 руб. Агентское вознаграждение составляет 12% от стоимости билета. Турагентство "ТревелЭйрбас" не является плательщиком НДС.
Пассажиром было приобретено два авиабилета, и за 7 дней до осуществления вылета был осуществлен отказ от перелета. Штрафные санкции авиакомпании в данном случае составили 30% от общей стоимости авиаперелета, штрафы агентства - 2000 руб. с каждого проданного билета, подлежащего возврату.
В бухгалтерском учете турагента будут осуществлены следующие проводки:
- получены денежные средства за авиабилеты:
Дебет счета 50

- получены бланки авиабилетов от авиакомпании:

- списаны бланки проданных авиабилетов:

- передан авиабилет покупателю:
Дебет счета 62
Кредит счета 76 120 000 руб.;
- отражена выручка от продажи авиабилетов в размере агентского вознаграждения (120 000 руб. x 0,12):
Дебет счета 76

- перечислена авиакомпании стоимость перевозки за вычетом агентского вознаграждения (120 000 руб. - 14 400 руб.):
Дебет счета 76
Кредит счета 51 105 600 руб.;
- отражен штраф за аннуляцию перевозки (120 000 руб. x 0,3):
Дебет счета 91 "Прочие расходы и доходы", субсчет "Прочие расходы",
Кредит счета 76 36 000 руб.;
- отражены штрафы и расходы, подлежащие возмещению организацией (36 000 руб. + 2000 руб. x 2):
Дебет счета 62
Кредит счета 91, субсчет "Прочие доходы", 40 000 руб.;
- возвращен авиабилет покупателем:
Дебет счета 76
Кредит счета 62 120 000 руб.;
- получены бланки авиабилетов от покупателя:
Дебет счета 006 120 000 руб.;
- возвращены авиабилеты авиакомпании:
Кредит счета 006 120 000 руб.;
- на расчетный счет получены от авиакомпании деньги за возвращенный билет за вычетом штрафных санкций (105 600 руб. - 36 000 руб.):
Дебет счета 51
Кредит счета 76 69 600 руб.;
- сторнировано агентское вознаграждение:
Дебет счета 76
Кредит счета 90, субсчет "Выручка", 14 400 руб.;
- возвращен остаток денежных средств покупателю (120 000 руб. - 40 000 руб.):
Дебет счета 62
Кредит счета 50 80 000 руб.

Таким образом, штрафы, которые турфирма уплачивает авиакомпании за возврат билетов, включаются в бухучете в состав прочих расходов (п. 11 ПБУ 10/99 "Расходы организации").
В целях налогообложения прибыли эти суммы отражаются как внереализационные расходы, уменьшающие налогооблагаемую прибыль (пп. 13 п. 1 ст. 265 Налогового кодекса РФ). Однако для турфирм, применяющих упрощенную систему налогообложения, штрафы в целях налогообложения не принимаются, поскольку они не поименованы в закрытом перечне затрат (п. 1 ст. 346.16 Налогового кодекса РФ).

Организация приобретает электронные билеты для своих сотрудников. По разным причинам билеты возвращаются продавцу. Какими бухгалтерскими записями отражаются данные операции?

Прежде всего хотелось бы отметить, что при возврате неиспользованных проездных документов (билетов) с пассажира взимается сбор, предусмотренный п. 157 Правил перевозок пассажиров, багажа и грузобагажа на федеральном железнодорожном транспорте, утвержденных приказом МПС России от 26.07.2002 N 30.

Подобная норма содержится и в п. 93 Правил формирования и применения тарифов на регулярные воздушные перевозки пассажиров и багажа, взимания сборов в области гражданской авиации, утвержденных приказом Минтранса России от 25.09.2008 N 155, согласно которому при добровольном отказе пассажира от полета сбор за бланк билета, сбор за бланк ордера разных сборов, сбор за бланк квитанции оплаты сверхнормативного багажа не возвращаются. Кроме того, при добровольном отказе пассажира от полета взимается плата за операции по аннулированию бронирования перевозки, осуществлению расчетов сумм, причитающихся для возврата, и оформлению возврата сумм, предусмотренная условиями применения тарифа.

Следует учитывать, что на сегодняшний день нормативные акты по бухгалтерскому учету не содержат рекомендаций по вопросу отражения в учете операций, связанных с электронными билетами.

Соответственно, и единой методики в настоящее время не разработано. Специалисты предлагают отражать операции несколькими способами.

Так, одна точка зрения заключается в следующем.

Маршрут/квитанция электронного пассажирского билета и багажной квитанции (выписка из автоматизированной информационной системы оформления воздушных перевозок), а также электронный проездной документ (билет) на железнодорожном транспорте являются бланками строгой отчетности (п. 2 Приказа Минтранса России от 23.07.2007 N 102 "Об установлении формы электронного проездного документа (билета) на железнодорожном транспорте", п. 2 Приказа Минтранса России от 08.11.2006 N 134 "Об установлении формы электронного пассажирского билета и багажной квитанции в гражданской авиации", письма Минфина России от 04.06.2010 N 03-03-06/1/38, от 27.07.2010 N 03-03-07/25, от 16.08.2010 N 03-03-07/27). Поэтому электронные билеты могут быть учтены в составе денежных документов.

Инструкция по применению плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н (далее - Инструкция) предусматривает, что на субсчете 50-3 "Денежные документы", открытом к счету 50 "Касса" , учитываются, в том числе, и оплаченные авиабилеты. Денежные документы учитываются на данном субсчете в сумме фактических затрат на приобретение.

При этом Инструкция не ставит отражение денежных документов на субсчете "Денежные документы" в зависимость от их формы (на обычном бумажном носителе или в электронном виде).

В таком случае приобретенный электронный авиабилет может быть учтен на субсчете "Денежные документы" в сумме фактических затрат на его приобретение.

В результате операции, связанные с электронными билетами, будут отражаться в учете следующим образом.

Работник организации был направлен в командировку, для чего организация в безналичном порядке приобрела от своего имени для работника авиабилет (в документарной форме), провозная плата по которому составила 8496 руб. (в том числе НДС 1296 руб.). Однако срок командировки был изменен, в результате чего авиабилет был сдан подотчетным лицом менее чем за 24 часа до рейса. Перевозчиком при возврате провозной платы удержана неустойка (25%), в результате чего было возвращено 6372 руб. Доходы и расходы для целей налогообложения учитываются методом начисления.

Бухгалтерский учет

Сумма неустойки, взысканная при возврате авиабилета, учитывается в составе прочих расходов в качестве штрафной санкции за нарушение условий договора (п. п. 11, 14.2 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н).

Признание указанных расходов в данном случае производится при появлении у перевозчика права на удержание неустойки, т.е. при сдаче перевозчику авиабилета и расчете им суммы неустойки.

Согласно Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, приобретенный авиабилет установленной формы учитывается как денежный документ на счете 50 "Касса", субсчет 50-3 "Денежные документы" (в сумме фактических затрат на его приобретение).

В данном случае возврат авиабилета осуществляется работником организации.

Для отражения расчетов с работниками при выдаче им под отчет денежных документов используется счет 71. Выдача авиабилета работнику для его возврата перевозчику может отражаться записью по кредиту счета 50, субсчет 50-3, в корреспонденции с дебетом счета 71 "Расчеты с подотчетными лицами".

Следовательно, после того как билет был сдан, по кредиту счета 71 отражаются:

Сумма денежных средств, возвращенных работнику перевозчиком в связи с отказом от поездки, в корреспонденции с дебетом счета 50, субсчет 50-1 "Касса организации";

Расходы в виде удержанной неустойки в корреспонденции с дебетом счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-2 "Прочие расходы".

Налог на прибыль организаций

В целях налогообложения прибыли полученные доходы уменьшаются на сумму произведенных расходов, за исключением расходов, указанных в ст. 270 Налогового кодекса РФ. Расходы при этом должны быть обоснованы, документально подтверждены и произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода (п. 1 ст. 252 НК РФ).

Согласно разъяснениям Минфина России удержанная при возврате билета сумма является санкцией за нарушение договорных обязательств и может быть учтена в расходах, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, по пп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ (Письма от 29.11.2011 N 03-03-06/1/786, от 25.09.2009 N 03-03-06/1/616).

Указанные расходы признаются на дату признания их должником, т.е. в данном случае на дату возврата билета и удержания неустойки в соответствии с условиями приобретения и возврата билета (пп. 8 п. 7 ст. 272 НК РФ).

Налог на добавленную стоимость (НДС)

По общему правилу НДС, уплаченный по расходам на командировки (включая расходы на проезд), подлежит налоговому вычету (п. 7 ст. 171 НК РФ).

В отношении расходов на проезд налоговый вычет производится на основании счетов-фактур или иных документов, в частности на основании авиабилета, оформленного на бланке установленной формы, после принятия на учет расходов на проезд (п. 1 ст. 172 НК РФ).

В данном случае авиабилет сдан, т.е. фактически произошел отказ от договора перевозки, в связи с чем расходы по проезду не были понесены и, соответственно, не были признаны в бухгалтерском учете. Следовательно, оснований для налогового вычета НДС, указанного в авиабилете, у организации не возникло.